Изменения, внесенные Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, затронули и налог на добавленную стоимость. Это не удивительно, ведь глава 21 Налогового кодекса уже давно «просится» на корректировки. Остановимся на наиболее интересных поправках. Речь пойдет о тех из них, которые вступают в силу с 1 января 2009 года.
Поправки, о которых речь пойдет в первую очередь, будут интересны тем налогоплательщикам, которые продают или покупают товары (работы, услуги), имущественные права на условиях предоплаты.
НДС с авансовДо 1 января 2009 года действовал следующий порядок налогообложения авансов.
У продавца. В периоде получения аванса от покупателя продавец:
- выписывал счет-фактуру (в единственном экземпляре) и регистрировал его в книге продаж (п. 17, 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914, далее - Правила);
- исчислял с суммы аванса НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 4 ст. 164 НК РФ);
- показывал эту сумму по строке 50 или 60 раздела 3 налоговой декларации по НДС.
Отгрузив товары в счет полученного аванса, он:
- снова начислял НДС - уже со стоимости реализованного товара (п. 1 ст. 167 НК РФ);
- выставлял счет-фактуру покупателю и регистрировал его в книге продаж (п. 16 Правил);
- предъявлял к вычету сумму исчисленного с аванса налога, отражая ее по строке 300 раздела 3 налоговой декларации (п. 8 ст. 171 НК РФ, п. 6 ст. 172 НК РФ);
- регистрировал в книге покупок реквизиты счета-фактуры, составленного при получении аванса (п. 13 Правил).
это важно
По новым правилам продавец обязан предъявить покупателю сумму исчисленного с аванса налога, выставив ему не позднее пяти календарных дней с момента получения аванса соответствующий счет-фактуру. Указанный документ продавец должен выписать в двух экземплярах.
Что изменилось в 2009 году? По новым правилам продавец обязан предъявить покупателю сумму исчисленного с аванса налога, выставив ему не позднее пяти календарных дней с момента получения аванса соответствующий счет-фактуру (п. 1, 3 ст. 168 НК РФ).
Указанный документ продавец должен выписать в двух экземплярах: первый экземпляр - передать покупателю, а второй - зарегистрировать в книге продаж в том периоде, когда получен аванс (п. 17, 18 Правил).
Согласно пункту 5.1, вновь введенному в статью 169 Налогового кодекса, «авансовый» счет-фактура должен содержать следующие показатели:
- порядковый номер и дату выписки счета-фактуры;
- наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
- номер платежно-расчетного документа;
- наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;
- сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
- налоговую ставку;
- сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемую исходя из применяемых налоговых ставок.
Указанный документ подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Продавец, который не оформит «авансовый» счет-фактуру в соответствии с требованиями, установленными вышеназванными пунктами статьи 169 Налогового кодекса, «подставит» своего покупателя - тот не сможет заявить вычет по этому документу (п. 2 ст. 169 НК РФ).
внимание
На сегодняшний день Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС все еще содержат пункт 13. Согласно ему счета-фактуры по суммам перечисленных авансов в книге покупок не регистрируются. Положения данного пункта устарели и в ближайшее время должны быть исключены из Правил. Ведь теперь покупатель должен регистрировать «авансовый» счет-фактуру.
У покупателя. До 1 января 2009 года покупатель не имел права на вычет суммы налога, уплаченной продавцу в составе аванса. Тем самым нарушался принцип «косвенности» НДС - ведь продавец-то сумму исчисленного с аванса налога в бюджет перечислял.
Теперь все встало на свои места. Покупатель может принять к вычету сумму налога, предъявленную ему продавцом при получении аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ).
Указанный вычет производится на основании:
- счета-фактуры, выставленного продавцом;
- договора, предусматривающего оплату товаров авансом;
- документов, подтверждающих факт перечисления аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ, п. 9 ст. 172 НК РФ).
Полученный от продавца «авансовый» счет-фактуру покупатель должен зарегистрировать в книге покупок в том налоговом периоде, в котором у него возникает право на указанный вычет (п. 8 Правил).
в том налоговом периоде, в котором покупатель ставит к вычету сумму налога, предъявленного продавцом при отгрузке товаров, он должен восстановить сумму налога, ранее принятого к вычету с аванса (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
В периоде восстановления ему необходимо зарегистрировать в книге продаж счет-фактуру, на основании которого производился вычет при перечислении аванса (п. 16 Правил).
Пример
В соответствии с договором купли-продажи отгрузка товаров производится в течение 15 календарных дней с момента их полной оплаты покупателем.
Организация перечислила продавцу аванс в размере 70 800 рублей (в том числе НДС 18% - 10 800 руб.), равный договорной стоимости товаров на 19 марта 2009 года.
В тот же день продавец выставил организации счет-фактуру на сумму полученного аванса. Товары продавец поставил 3 апреля 2009 года, сопроводив их счетом-фактурой от того же числа.
К счету 19 «НДС по приобретенным ценностям» в организации покупателя открыты следующие субсчета:
19-3 - НДС по приобретенным товарам;
19-5 - НДС по приобретенным ценностям, оплаченным авансом.
Покупателю необходимо отразить в учете следующие проводки.
Март 2009 года:
Дебет 60 Кредит 51
- 70 800 руб. - перечислен аванс продавцу товаров;
Дебет 68 Кредит 19-5
- 10 800 руб. - предъявленный продавцом НДС с аванса принят к вычету.
Апрель:
Дебет 41 Кредит 60
- 60 000 руб. - приобретенные товары приняты к учету;
Дебет 19-3 Кредит 60
- 10 800 руб. - отражен НДС, предъявленный продавцом в стоимости реализованных товаров;
Дебет 68 Кредит 19-3
- 10 800 руб. - принят к вычету НДС с отгрузки;
Дебет 19-5 Кредит 68
- 10 800 руб. - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с аванса.
Покупатель должен восстановить сумму налога, ранее предъявленную к вычету с аванса и в случае расторжения договора (изменения его условий) и возврата продавцом (полностью или частично) сумм полученного аванса.
Наверняка у налогоплательщиков возникнет вопрос. Распространяется ли новый порядок исчисления НДС на авансы, перечисленные (полученные) в 2008 году? Выходит, что нет.
Закон № 224-ФЗ не устанавливает «переходных» положений, регулирующих этот вопрос. Поэтому новый порядок и продавцу, и покупателю следует применять начиная с даты вступления в силу соответствующих поправок, т. е. с 1 января 2009 года (ст. 9 Закона № 224-ФЗ).
Неденежные формы расчетовЭксперимент с уплатой НДС при расчетах неденежными средствами, который длился целых два года (2007-2008 гг.), завершен.
С 1 января 2009 года при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг перечислять НДС на основании отдельной платежки больше не нужно - норма, установленная абзацем вторым пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса, из главы 21 исключена.
При использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) вычет «входного» НДС теперь производится в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 172 НК РФ утратил силу).
СМР для собственного потребленияВыполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления облагается НДС на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса. НДС начисляется на стоимость выполненных работ, которая складывается из суммы всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). Налоговая база определяется на последнее число каждого квартала (п. 10 ст. 167 НК РФ). Налогоплательщик вправе принять к вычету сумму налога, исчисленного со стоимости СМР для собственного потребления (п. 6 ст. 171 НК РФ).
До 1 января 2009 года указанный вычет производился по мере уплаты в бюджет суммы начисленного налога (п. 5 ст. 172 НК РФ). Под уплатой понимается отражение суммы налога в налоговой декларации и перечисление ее в бюджет в составе общей суммы налога за данный налоговый период (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-04-10/09). То есть фактически вычет мог применяться только в следующем квартале.
С 1 января 2009 года вычет применяется в том же налоговом периоде, в котором начислена сумма налога.
комментарий специалиста
Ю. Лермонтов, консультант Минфина России:
«С 1 января 2009 года в порядке возмещения НДС произошли некоторые изменения. Так, если налоговая инспекция частично откажет налогоплательщику в возмещении НДС, она обязана вынести два решения: о частичном возмещении суммы налога и об отказе в возмещении оставшейся суммы НДС. Статья 9 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ устанавливает, что эти изменения применяются в отношении решений, которые будут приняты после 1 января 2009 года. Такая поправка пойдет на пользу налогоплательщикам. Ведь теперь они смогут сразу же возместить ту сумму НДС, которую налоговая не оспаривает».
Чем подтвердить нулевую ставку?При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, применяется налоговая ставка 0 процентов. Это возможно при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса (подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
В число указанных документов входит грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).
С 1 января 2009 года налогоплательщику дано право (в порядке, определяемом Минфином по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела) вместо ГТД представлять реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками пограничного таможенного органа РФ (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).
Благодаря указанной поправке экспортерам будет достаточно вместо большого количества ГТД подать один реестр за определенный период времени.
Лом налогом не облагать!Реализация лома и отходов черных металлов - камень преткновения для законодателей. Они периодически меняют свое мнение по поводу того, облагать эту операцию НДС или нет.
В 2006-2007 годах указанная операция освобождалась от налогообложения на основании подпункта 24 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса (п. 4 ст. 1 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Причем налогоплательщики, ее осуществлявшие, могли отказаться от освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ).
В 2008 году реализацию лома и отходов черных металлов исключили из перечня льготируемых операций. Соответствующие поправки в статью 149 Налогового кодекса были внесены пунктом 2 статьи Федерального закона от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ.
И вот снова изменения... С 1 января 2009 года данная операция снова не подлежит налогообложению, но уже на основании подпункта 25 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса. Причем в этот раз освобождение от налогообложения является безусловным, т. е. от желания налогоплательщика не зависит.
Если осуществляемая организацией деятельность лицензируется в соответствии с законодательством РФ, то организация должна иметь соответствующую лицензию на этот вид деятельности (п. 6 ст. 149 НК РФ). К лицензируемым видам деятельности относится заготовка, переработка и реализация лома черных металлов (подп. 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ).
И. Кирюшина,
Cм. также
Консультации по налогообложению
О порядке уплаты НДС в связи с внесением изменений в статью 174 НК РФ
Возместить НДС и признать расходы можно и без договора
Проверка декларации по НДС. Возмещение, уточнение...
Проблема вычета по НДС: влияние бухгалтерского учета
Возмещение НДС по ошибочному счету-фактуре
Исправленный счет-фактура: инспекторам или судьям?
Счет-фактура опоздал, или Когда время не деньги
«Анонимный» счет-фактура и вычет по НДС
